Interpretacja indywidualna 0115-KDIT2-2.4011.192.2017.1.MM z dnia 10.08.2017 roku
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2017 r. (data wpływu 14 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru zaliczek i wystawienia informacji PIT-8C – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 14 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru zaliczek i wystawienia informacji PIT-8C.
W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Wnioskodawca - Koło Łowieckie - działa działa na podstawie ustawy Prawo Łowieckie (Dz.U. Z 2015 roku, poz. 2168 ze zm.), ustawy Prawo o stowarzyszeniach (Dz.U. Z 2017 roku, poz. 210 ze zm.) oraz Uchwały XXI Krajowego Zjazdu Delegatów PZŁ z dnia 02 lipca 2005 roku w sprawie uchwalenia statutu Polskiego Związku Łowieckiego. Wnioskodawca funkcjonuje w ramach Polskiego Związku Łowieckiego, który jest zrzeszeniem osób fizycznych i prawnych, które prowadzą gospodarkę łowiecką oraz działają na rzecz jej ochrony. Polski Związek Łowiecki posiada osobowość prawną.
Zgodnie z art. 33 Ustawy z dnia 13 października 1995 roku Prawo łowieckie:
1. Koła łowieckie zrzeszają osoby fizyczne i są podstawowym ogniwem organizacyjnym w Polskim Związku Łowieckim w realizacji celów i zadań łowiectwa;
2. Koła łowieckie posiadają osobowość prawną i ponoszą odpowiedzialność za swoje zobowiązania;
3. Osobowość prawną koła łowieckie nabywają i tracą z dniem nabycia lub utraty członkostwa w Polskim Związku Łowieckim.
Koło Łowieckie jako jednostka organizacyjna posiadająca osobowość prawną, może prowadzić działalność gospodarczą. Jest to jednocześnie działalność prowadzona w celach niezarobkowych, co oznacza, że wszelki uzyskany przez Koło dochód nie może być przeznaczony do podziału między członków Koła, powinien bowiem być w całości przeznaczony na działalność statutową stowarzyszenia jakim jest Koło. Elementem działalności Koła jest uczestnictwo w obrocie upolowanymi przez myśliwych tuszami (sztukami zwierzyny).
Wnioskodawca - Koło Łowieckie „Głuszec” - uchwałą Walnego Zgromadzenia z dnia 23 kwietnia 2017 roku nr 8/2017 ustaliło, iż myśliwy, który pozyskał zwierzynę grubą zgodnie z prawem łowieckim i uchwałami organów Zrzeszenia oraz Koła, ma pierwszeństwo do zakupu jej tuszy. Koło ustaliło, iż w przypadku zakupu tuszy na użytek własny, myśliwy zobowiązany jest do uiszczenia na rzecz Koła opłaty ryczałtowej, ustalonej w sposób następujący: średnią wagę dzika kupionego przez członka Koła w zeszłym sezonie gospodarczym mnożymy przez średnią cenę za kilogram obowiązującą w zeszłym sezonie gospodarczym, natomiast średnią wagę jelenia z rozdzieleniem na cielęta, łanie i byki pozyskane w obwodzie nr 61 w zeszłym sezonie gospodarczym mnożymy przez średnią cenę za kilogram obowiązującą w zeszłym sezonie gospodarczym.
W przypadku odstąpienia myśliwego od skorzystania z przysługującego mu uprawnienia do zakupu zwierzyny, tusza musi zostać dostarczona przez myśliwego do punktu skupu wskazanego przez Zarząd Koła. Zgodnie z niniejszą uchwałą wartość tuszy oblicza się według cen uzyskiwanych w dniu pozyskania zwierzyny w punkcie skupującym tusze. Myśliwemu z tytułu dostarczenia tuszy do punktu skupu przysługują koszty rekompensaty kosztów polowania wypłacanej przez Koło, a które to uchwałą zostały określone na 20% wartości dostarczonej tuszy. Ponadto uchwalono, iż rekompensata w żadnym przypadku nie przysługuje za tusze zwierzyny i odstrzał drapieżników pozyskanych przez myśliwych nie będących członkami koła.
W związku z powyższym miejsce mogą mieć dwa zdarzenia: pierwsze, gdy myśliwy przekazuje zwierzynę na skup, właściciel skupu po ustaleniu wartości tuszy przekazuje cenę jej zakupu kołu łowieckiemu, do którego należy myśliwy. Następnie Koło wypłaca myśliwemu, który zwierzynę pozyskał 20% wartości takiej wpłaty jako rekompensatę kosztów polowania. Drugie, gdy myśliwy pozostawia zwierzynę na własny użytek, obowiązany jest on wnieść do Koła opłatę ustaloną przy przyjęciu zryczałtowanych stawek. W niniejszym przypadku, myśliwy nie otrzymuje opisanej rekompensaty kosztów polowania.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
Czy jeżeli Koło Łowieckie w wewnętrznej uchwale ustaliło, zarówno:
1) cenę tuszy zwierzęcej pobieranej przez myśliwego na użytek własny, przy przyjęciu zryczałtowanych stawek, co zobowiązuje myśliwego do wpłaty na rzecz Koła określonej kwoty,
2) jak i rekompensatę kosztów polowania w wysokości zryczałtowanej 20%, wypłacanej przez Koło myśliwemu, który odstawił tuszę do punktu skupu,
to czy różnica między ceną stosowaną przez punkt skupu, a ceną ustaloną przez Koło przy przejęciu zwierzyny na użytek własny oraz czy wypłata rekompensaty za dostarczenie zwierzyny do punktu skupu, będzie stanowiła przychód myśliwego, od którego Koło Łowieckie jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych będzie zobowiązane obliczać i wpłacać zaliczkę na podatek dochodowy oraz będzie zobowiązane do wystawienia informacji, o której mowa w przepisie art. 42 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Zdaniem Wnioskodawcy, na zadane pytanie należy odpowiedź przecząco. Wnioskodawca stoi bowiem na stanowisku, iż jeżeli żądana przez Koło opłata za tuszę jest niższa, niż w punktach skupu, nie rodzi to po stronie myśliwego obowiązku podatkowego (vide Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 czerwca 2008 roku, sygn. IPPB2/415-493/08-5/JK, Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2013 roku, sygn. IPPB2/415-129/13-5/AK). Skoro tak, to różnica między wartością tuszy przekazanej na skup (ustaloną przez podmiot niezależny prowadzący działalność gospodarczą), a tuszą pozostawioną na własny użytek nie powinna być traktowana jako przychód myśliwego. Myśliwy wnosi bowiem obowiązkowa opłatę, w wysokości ustalonej przez uprawniony do tego podmiot, który swobodnie może określać wysokość tej opłaty (także przy przyjęciu zryczałtowanych stawek). Myśliwy nie uzyskuje zatem żadnego przychodu. W związku z tym Koło Łowieckie nie jest zobowiązane do obliczenia i wpłaty zaliczki na podatek dochodowy jak i do wystawienia informacji, o której mowa w przepisie art. 42 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podobnie zdaniem Zarządu Koła takim obowiązkiem nie jest objęte wypłacanie rekompensaty w wysokości 20%, przy dostarczeniu zwierzyny do punktu skupu. Zważyć bowiem należy, że to świadczenie może otrzymać każdy myśliwy należący do danego Koła Łowieckiego. Jeżeli dla wszystkich myśliwych należących do Koła ustalone są jednakowe zasady otrzymania rekompensaty, która nie ma charakteru indywidualnego, nie stanowi ona przychodu dla myśliwego. Dodatkowo ryczałt ten ma zrekompensować myśliwemu ponoszone przez niego koszty m.in. zakup amunicji, koszty dojazdu na polowanie, czy koszty dostarczenia upolowanej zwierzyny do punktu skupu. Skoro myśliwy de facto ponosi koszty polowania, wypłacony mu później ryczałt nie jest dla niego przychodem.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016r., poz. 2032, z póżn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego typu dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W art. 10 ust. 1 ww ustawy ustawodawca określił katalog źródeł przychodów. Do tego katalogu zalicza się wymienione w pkt 9 "inne źródła".
Stosownie natomiast do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.
Jak wynika z powyższego przepisu katalog przychodów zaliczanych do tzw. przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym. Tym samym do tego źródła należy zaliczyć wszystkie inne przychody, które nie mogą być zakwalifikowane do pozostałych kategorii źródeł, szczegółowo wymienionych w treści art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 -15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.
Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 ww. ustawy).
Stosownie zaś do art. 11 ust. 2a ww ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:
1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszona przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).
Dla celów podatkowych przyjmuje się, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.
Otrzymanie świadczenia nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego oznacza przysporzenie w majątku w postaci czegoś, za co podatnik nie zapłacił lub zapłacił częściowo a co określoną wartość wyrażona w pieniądzu. Świadczenie nieodpłatne czy też częściowo odpłatne to taki rodzaj świadczenia, w przypadku którego otrzymujący odnosi określona korzyść pod tytułem darmym lub też za co częściowo płaci, co oznacza, że nie świadczy nic w zamian lub przekazuje świadczenie (płatność) nieekwiwalentne.
Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu wskazuje, że w każdym przypadku, w którym podatnik (świadczeniobiorca) uzyska realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.
Jak wynika z opisu stanu faktycznego, że Wnioskodawca - Koło Łowieckie "Głuszec" - uchwałą Walnego Zgromadzenia z dnia 23 kwietnia 2017 roku nr 8/2017 ustaliło, iż myśliwy, który pozyskał zwierzynę grubą zgodnie z prawem łowieckim i uchwałami organów Zrzeszenia oraz Koła, ma pierwszeństwo do zakupu jej tuszy. Koło ustaliło, iż w przypadku zakupu tuszy na użytek własny, myśliwy zobowiązany jest do uiszczenia na rzecz Koła opłaty ryczałtowej, ustalonej w sposób następujący: średnią wagę dzika kupionego przez członka Koła w zeszłym sezonie gospodarczym mnożymy przez średnią cenę za kilogram obowiązującą w zeszłym sezonie gospodarczym, natomiast średnią wagę jelenia z rozdzieleniem na cielęta, łanie i byki pozyskane w obwodzie nr 61 w zeszłym sezonie gospodarczym mnożymy przez średnią cenę za kilogram obowiązującą w zeszłym sezonie gospodarczym.
W przypadku odstąpienia myśliwego od skorzystania z przysługującego mu uprawnienia do zakupu zwierzyny, tusza musi zostać dostarczona przez myśliwego do punktu skupu wskazanego przez Zarząd Koła. Zgodnie z niniejszą uchwałą wartość tuszy oblicza się według cen uzyskiwanych w dniu pozyskania zwierzyny w punkcie skupującym tusze. Myśliwemu z tytułu dostarczenia tuszy do punktu skupu przysługują koszty rekompensaty kosztów polowania wypłacanej przez Koło, a które to uchwałą zostały określone na 20% wartości dostarczonej tuszy. Ponadto uchwalono, iż rekompensata w żadnym przypadku nie przysługuje za tusze zwierzyny i odstrzał drapieżników pozyskanych przez myśliwych nie będących członkami koła.
Wskazać przy tym należy, że w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wyraźnie wskazuje, że przychodami są:
- otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz
- wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
W kontekście powyższego w sytuacji, gdy myśliwy pobierze na użytek własny pozyskaną przez siebie zwierzynę za opłatą ryczałtową ustaloną w uchwale Walnego Zgromadzenia należy rozstrzygnąć, czy uzyskał on przychód z tytułu świadczeń nieodpłatnych lub świadczeń częściowo odpłatnych, natomiast w sytuacji, gdy otrzymuje on rekompensatę kosztów polowania, czy uzyskał przychów w formie pieniężnej.
O tym, czy zakup przez myśliwego tuszy upolowanej przez niego zwierzyny na użytek własny za cenę zryczałtowaną stanowi dla niego przychód, decyduje okoliczność, czy takie świadczenie może otrzymać każdy myśliwy należący do danego koła łowieckiego. Jeżeli dla wszystkich myśliwych należących do koła ustalane są jednakowe zasady nabywania tuszy zwierzęcej, to obniżona cena nie ma charakteru indywidualnego i różnica między ceną stosowaną przez punkt skupu, a ceną ustalona przez koła łowieckie, nie stanowi przychodu dla myśliwego.
Skoro w przedstawionym stanie faktycznym uchwałą Walnego Zgromadzenia Koło ustaliło, że w przypadku zakupu tuszy na użytek własny, myśliwy zobowiązany jest do uiszczenia na rzecz Koła opłaty ryczałtowej, to różnica między ceną stosowaną przez punkt skupu, a ceną ustalona Wnioskodawcę nie stanowi dla myśliwego przysporzenia majątkowego, gdyż nie powstaje świadczenie nieodpłatne, ani też częściowo odpłatne, a tym samym przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej sytuacji na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek naliczania i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy z tego tytułu, jak też wystawienia informacji, o której mowa w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Odnosząc się natomiast do kwestii wypłaty myśliwemu przez koło łowieckie 20% ceny pozyskanej przez niego zwierzyny, którą Wnioskodawca nazwał "rekompensatą kosztów polowania" wskazać należy, że następuje ona w formie pieniężnej, a zatem - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - nie jest istotne, czy ww. wpłatę może otrzymać każdy myśliwy należący do Koła Łowieckiego.
Wobec powyższego stwierdzić należy, że myśliwy, który otrzymuje od koła łowieckiego kwotę stanowiącą 20% wartości pozyskanej i dostarczonej do punktu skupu zwierzyny, uzyskuje realną korzyść w swoim majątku, a zatem w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - uzyskuje przychód, który należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji na Wnioskodawcy - jako podmiocie wypłacającym ww. pieniądze - stosownie do art. 42a ww. ustawy - ciąży obowiązek wystawienia informacji o wysokości przychodu (PIT-8C). Należy przy tym wyjaśnić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie występuje jako płatnik podatku dochodowego, albowiem nie jest on zobowiązany do naliczania i poboru zaliczki na podatek dochodowy, ani też podatku dochodowego.
Wskazać też należy, że podane przez Wnioskodawcę interpretacje potwierdzają stanowisko tutejszego organu zaprezentowane w niniejszej interpretacji, w tym również w części dotyczącej obowiązku wystawienie przez koło łowieckie informacji PIT-8C w sytuacji, gdy wypłaca myśliwemu rekompensatę z tytułu pozyskania zwierzyny (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 czerwca 2008 roku, sygn. IPPB2/415-493/08-5/JK).
W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
